▶ 상속세의 과세표준과 세액계산 구조
상속세과세표준은 세액의 크기를 결정한다. 상속세 과세표준은 상속재산가액(상속재산의 평가액)에서 다음의 금액을 가감하여 산출한다. 그리고 상속세과세표준에 세율을 곱하면 산출세액이 계산되고, 산출세액에서 세액공제를 하고 가산세를 더하면 납부할 상속세액이 산출된다.
□ 상속세 과세표준과 세액계산 구조
▶ 상속증여세율
상속세율과 증여세율은 같다. 상속증여세율은 과세표준의 크기에 따라 높은 세율이 적용되는 초과누진세율 구조로 되어 있다(상증법§26). 상속증여세액 계산은 세법상 세율로 계산하는 방법과 누진공제에 의한 계산 방법이 있다. 최고세율이 50%에 달하는 우리나라 상속증여세율은 일본(최고세율 50%)과 더불어 세계에서 가장 높다.
● 세법상 상속증여세율
● 누진공제에 의한 상속증여세율
[사례] 상속세 과세표준이 6억원인 경우 상속세 산출세액은 1억2천민원[(6억원×30%)-6천만원)]이다.
[참고] 상속재산(총 상속재산가액 -채무)별 상속세액
※ 조건 : 상속개시 당시 배우자와 자녀가 있는 경우
다음의 금액을 상속세 산출세액에 가산하거나 공제한다.
● 세대생략 상속분 할증과세액 가산
세대생략상속이란 조부가 사망한 경우 상속재산이 손자에게 상속되는 것과 같이 상속인(또는 수유자)과 피상속인 사이에 2세대 이상 차이가 있는 상속을 말한다. 이처럼 조부 상속재산이 1세대(자녀)를 뛰어넘어 손자에게 직접 상속되면 피상속인인 조부의 아들이 부담해야 할 한 번의 상속을 회피하는 결과가 되기 때문에 세대생략상속에 대한 과세를 강화하기 위하여 상속세 및 증여세법에서는 '직계비속상속분에 대한 할증과세'를 규정하고 있다.
할증세액은 상증법 제26조에 의한 상속세 산출세액에 상속재산(상증법 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산 포함) 중 그 상속인 또는 수유자가 받았거나 받을 재산이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액에 다음의 할증률을 곱하여 산출된 금액이다. 다만,「민법」제1001조에 따른 대습상속(代襲相續)의 경우에는 이를 적용하지 아니한다. 대습상속의 사례로는 ① 아버지가 할아버지보다 먼저 사망한 후 할아버지 사망으로 손자에게 재산이 상속되는 경우, ② 어머니가 외할아버지보다 먼저 사망한 후 외할아버지 사망으로 외손자에게 재산이 상속되는 경우를 들 수 있다.
□ 세대생략상속 할증과세 시 할증률
[사례] 세대생략 할증과세 적용여부
1. 세대를 건너 뛴 수증자(상속인)가 비거주자인 경우 할증과세 적용여부
수증자(상속인)가 증여자(피상속인)의 자녀가 아닌 직계비속(거주자 비거주자 불문)인 경우에는 할증과세가 적용되는 것이며, 수증자가 증여일 현재 비거주자인 경우에는 증여자가 수증자와 연대하여 증여세(상속세)를 납부할 의무가 있다. 증여자가 연대납부의무자무자로서 수증자(상속인)의 증여세(상속세)를 대신 납부하는 경우에는 증여세 과세대상이 되지 않는 것임(서면상속증여 -3740, 2016.06.30.)
연대납부의무자가 아닌 증여자(상속인)가 수증자(다른 상속인)의 증여세(상속세)를 대신 납부하는 경우에는 채무면제 등에 따른 증여이익에 해당하므로 수증자에게 증여세가 과세됨에 유의해야 한다.
2. 선순위 상속인의 상속포기 시 할증과세 및 상속세 납부의무
상증법 제3조 제1항을 적용할 때 상속인 중 상속순위가 선순위인 단독 상속 또는 동순위의 공동 상속인 전원이「민법」제1019조에 따라 상속을 포기함으로써 그 다음 순위에 있는 상속인(후순위 상속인)이 재산을 상속받게 되는 경우에는 후순위 상속인이 받았거나 받을 상속재산의 점유비율에 따라 상속세 납부의무를 지며, 증여세는 과세하지 아니한다. 이 경우 후순위 상속인이 1촌(자녀) 이외의 직계비속인 경우에는 상증법 제27조(세대생략 상속분 할증과세)에 따라 계산한 금액을 가산한다(상속세 및 증여세법 기본통칙 3…0…1).
◆ 절세가이드 : 상속포기로 후순위 상속인(직계비속)에게 상속되는 경우의 불리점
선순위 상속인 전원의 상속포기로 후순위 상속인에게 상속되는 경우 상속공제 한도가 줄어든다. 또한 후순위 상속인이 미성년자인 직계비속인 경우 할증과세가 적용된다. 이 두 가지 요인으로 인하여 상속세 부담이 늘어날 수 있으므로 유의해야 한다.
예를 들어 상속재산가액이 10억원이고, 상속인으로서 배우자, 자식이 있는 경우 일괄공제 5억원, 배우자 상속공제 5억원으로 상속공제합계액이 10억원이 되어 상속세가 과세되지 않는다. 그런데 상속인의 상속포기로 10억원이 후순위 상속인인 손자, 손녀에게 상속하면 상속공제 한도액이 0가 되어 상속세 과세표준이 10억원이 된다. 이 경우 상속세 산출세액 9000만에다 30%의 할증과세 2700만원(9000만원×10억원 / 10억원 × 30%)이 적용되어 상속세 1억2700만원을 부담해야 한다.
● 상속세 세액공제
상속세는 산출세액에서 다음의 세액공제를 한 후 납부한다.
▲ 증여재산세액 공제
1. 상속재산에 가산한 사전증여재산에 대한 증여세액을 상속세 산출세액에서 다음의 금액을 공제한다.
MIN[①,②] ① 상속세 과세가액에 가산한 증여재산에 대한 증여당시 증여세 산출세액
② 공제한도액
2. 사전증여재산이 국세기본법에 따른 국세부과제척기간 만료로 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 공제되지 아니한다.
3. 증여재산세액 공제 한도액
가. 수증자가 상속인 또는 수유자가 아닌 경우
상속세 산출세액×사전증여재산에 대한 증여세 과세 표중 / 상속세 과세표준
나. 수증자가 상속인 또는 수유자인 경우
상속인 등이 각자가 납부할 상속세 산출세액(1) × 상속인 등 각자의 증여재산에 대한 증여세 과세표준 / 상속인 등 각자가 받았거나 받을 상속재산(증여재산 포함)에 대한 상속세 과세표즌 상당액(2)
(1) 상속인 등이 각자가 납부할 상속세 산출세액
(가) 상속세 산출세액 × 상속인별 납부의무비율
(나) 상속인별 상속세 납부의무 비율 계산 방법
상속재산에 가산한 상속인․수유자별 사전증여재산 과세표준 + [(상속세 과세표준 - 사전증여재산 과세표준) × (상속인․수유자별 과세가액 상당액 - 가산한 상속인․수유자별 증여재산가액) / 상속재산과세가액 - 사전증여재산가액)] / (상속세 과세표준 - 상속인 및 수유자가 아닌 자에게 증여한 사전증여재산 과세표준)
(2) 상속인 등 각자가 받았거나 받을 상속재산(증여재산 포함)에 대한 상속세 과세표준 상당액
상속재산에 가산한 상속인․수유자별 사전증여재산 과세표준 + [(상속세 과세표준 - 사전증여재산 과세표준) × (상속인․수유자별 과세가액 상당액 - 가산한 상속인․수유자별 증여재산가액) / 상속재산과세가액 - 사전증여재산가액)]
▲ 외국납부세액공제
외국에 있는 상속재산에 대하여 외국의 법령에 따라 상속세를 부과 받은 경우에는 다음의 금액을 상속세 산출세액에서 공제한다.
외국납부공제세액 = MIN[①, ②]
① 상속세 산출세액 × 외국 법령에 의해 상속세가 부과된 재산에 대한 상속세 과세표준 / 상속세 과세 표준
② 외국의 법령에 의해 부과된 상속세액
▲ 단기 재상속에 대한 세액공제
1. 상속개시 후 10년 이내에 상속인 또는 수유자의 사망으로 다시 상속이 개시되는 경우에는 전의 상속세가 부과된 상속재산 중 재상속분에 대한 전의 상속세 상당액을 상속세 산출세액에서 공제한다.
2. 전의 상속재산이 재상속재산에 포함되어 있는 경우에 당해 재산별로 각각 구분하여 단기 재상속 세액공제를 계산한다.
3. 전의 상속재산가액 중 재상속된 것이 전의 상속세 과세가액 상당액을 초과하면 그 초과액은 없는 것으로 본다.
4. 딘기 재상속 공제액
단기 재상속 공제액 = ① × ②
① 전의 상속세 산출세액 × [재상속분의 재산가액 × (전의 상속세 과세가액 / 전의 상속재산가액)] / 전의 상속재산가액
② 공제율
상속개시 후 10년 이내에 상속인이 사망하여 다시 상속이 게시된 경우에는 재상속 기간에 따라 10%에서 100%까지 세액공제를 받을 수 있다.
따라서 '상속인이 나이가 많거나 건강이 좋지 않아서 단기에 재상속이 예견되는 경우'에는 세대를 건너뛴 상속으로 할증과세를 적용받는 것보다 정상 상속으로 단기 재상속 공제를 받는 게 상속세 부담 상 유리하다.
그러므로 직계비속에게 상속 또는 증여로 세대를 건너뛴 할증과세는 상속인이 될 '부모'의 나이가 젊고 건강한 경우로서 피상속인이 될 조부모의 재산이 많은 경우에 고려해 볼 방안이다.
▲ 신고세액 공제
상속세 납세의무자가 상속개시일이 속하는 달의 밀일로부터 6개월 이내에 상속세의 과세가액 및 과세표준을 납세지 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 상속세 산출세액(세대를 건너뛴 상속세에 대한 할증과세 포함)에서 다음 각 호를 공제한 금액의 10%에 상당하는 금액을 상속세로 납부할 세액에서 공제한다.
1. 상속세 및 증여세법 제74조(문화재자료 등에 대한 상속세의 징수유예)에 따라 징수를 유예 받은 금액
2. 상속세 및 증여세법 또는 다른 법률에 따라 산출세액에서 공제되거나 감면되는 금액
